서울고등법원 2017노2465

1. 항소이유의 요지 가. 피고인 3 1) 사실오인 및 법리오해 주장 피고인이 처음부터 회사 경비로 사용한다는 의도를 가지고 하도급계약금액 관련 건설산업기본법 규정 준수를 위해 부득이하게 원심 판시 부외자금(이하 ‘이 사건 부외자금’이라 한다)을 조성하였고 실제로도 공식적인 회사 자금과 동일하게 관리·집행하였을 뿐 아니라 하수급업체에게 그 법인세 등을 보전해 준 이상, 피고인에게 조세포탈의 고의가 없다. 피고인이 이 사건 부외자금이 회사 경비로 사용되었음을 구체적으로 소명하였고, 위 회사 경비는 법인세법상 손금 산입이 가능한 것임에도, 피고인에게 조세포탈의 책임을 지우는 것은 무죄추정의 원칙에 위배된다. 설령 이 사건 부외자금의 사용처 중 법인세법상 손금 산입이 허용되지 않는 경우가 일부 존재한다고 하더라도, 이 사건 각 조세포탈범행의 포탈세액이 각 5억 원을 초과한다고 단정할 수 없다. 2) 양형부당 주장 원심이 피고인에게 선고한 형(징역 2년, 벌금 16억 원)은 너무 무거워서 부당하다. 나. 검사 1) 사실오인 주장 가) 피고인 1, 피고인 2, 피고인 3, 피고인 4에 대한 각 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(횡령)의 점 피고인 5 주식회사(이하 ‘피고인 5 회사’라 한다)의 대표이사로 근무한 공소외 2에 대한 확정판결(서울중앙지방법원 2004고합369호)에서 이 사건 부외자금 중 43억여 원이 불법 정치자금, 불법 로비자금 등으로 사용된 사실이 밝혀졌고, 2002. 7. 22.자 엑셀파일(증거순번 133번)에 의하면 이 사건 부외자금 중 일부가 세무공무원에게 지급된 사실이 밝혀졌다. 그 전후로도 위와 같은 용도로 이 사건 부외자금이 사용되었을 개연성이 높은 이상, 이 사건 부외자금 전부에 대하여 불법영득의사를 추단할 수 있다. 반면에, 피고인들이 주장하는 이 사건 부외자금의 사용 내역은, 그 주장이 추상적인데다가 이를 뒷받침할 만한 객관적인 증빙자료도 존재하지 아니하고, 대부분이 정상적인 회계처리가 가능한 항목들로 실제로 같은 명목의 지출에 대하여 정상적인 회계처리가 이루어지기도 하였을 뿐 아니라 관련 항목의 예산이 전액 집행되지 못한 채 남아있기도 하는 등으로, 불법영득의사의 추단을 깨뜨릴 정도의 합리성을 갖추지 못하였다. 나) 피고인 1, 피고인 2, 피고인 5 회사에 대한 각 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(조세) 및 조세범처벌법위반의 점 피고인 1은 이 사건 부외자금의 관리·출납을 담당하면서 법인세 신고 품의서에 대한 결재 등을 통해서, 피고인 2는 이 사건 부외자금 조성행위를 통해서 이 사건 법인세포탈 범행의 한 축으로 기능적 행위지배를 하였다. 이에 따라 피고인 5 회사는 피고인 1, 피고인 2의 사용자로서 양벌규정에 따른 형사책임을 부담한다. 다) 피고인 2에 대한 배임수재의 점 피고인이 피고인 5 회사 전직 임원을 통해 소개받은 공소외 1로부터 금품이 결부된 부탁을 받았고, 공소외 1의 부탁에 따라 공소외 3 주식회사(이하 ‘공소외 3 회사’라 한다)를 피고인 5 회사의 협력업체로 등록시켜 줌으로써 피고인 5 회사에 대한 납품이 가능하도록 도와주며, 공소외 1로부터 은밀한 방법으로 현금이나 고가의 선물을 받았다. 이러한 사정들을 종합하면, 피고인이 공소외 1로부터 부정한 청탁을 받은 사실이 인정된다. 2) 양형부당 주장(피고인 3) 원심이 피고인에게 선고한 형은 너무 가벼워서 부당하다. 2. 판단 가. 공소장 변경에 따른 직권 판단 1) 항소이유에 대한 판단에 앞서 직권으로 본다. 검사는 당심에 이르러 피고인들에 대한 공소사실 중 피고인 3에 대한 유죄부분 및 피고인 1, 피고인 2에 대한 각 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(조세)의 점, 피고인 1, 피고인 2, 피고인 5 회사에 대한 각 조세범처벌법위반의 점을 별지와 같이 변경하는 공소장변경허가신청을 하였고, 이 법원이 이를 허가하여 심판 대상이 변경되었다. 이로써 이 부분 원심판결은 더 이상 유지될 수 없게 되었다. 다만 이러한 사유가 있다고 하더라도 피고인 3의 사실오인 및 법리오해 주장과 검사의 이 부분 사실오인 주장은 여전히 그 의미가 있으므로 아래에서는 이를 살펴본다. 2) 위 피고인들은, 이 부분 변경 후 공소사실은 이 부분 변경 전 공소사실과 구성요건적 행위 태양을 전혀 달리하는 것으로 동일성이 인정되지 않으므로 공소장변경은 허가되어서는 안 되고, 이 부분 변경 후 공소사실에 대하여는 세무공무원의 적법한 고발도 없었으므로 공소제기의 절차가 법률의 규정에 위반하여 무효인 때에 해당한다는 취지로 주장한다. 법인세는 사업연도를 과세기간으로 하는 것이므로 그 포탈범죄는 각 사업연도마다 1개의 범죄가 성립하고(대법원 1987. 12. 22. 선고 87도84 판결 등 참조), 일죄의 관계에 있는 범죄사실의 일부에 대한 공소제기 및 고발의 효력은 그 일죄의 전부에 대하여 미친다(대법원 2005. 1. 14. 선고 2002도5411 판결 등 참조). 검사가 위 피고인들에 대하여 각 해당 과세연도별로 포괄하여 법인세 포탈죄를 기소한 이상 공소장변경을 통하여 그 범행의 태양을 변경하는 것은 허용되어야 하고, 서울지방국세청장이 2016. 9. 29. 이 부분 변경 전 공소사실에 대하여 한 고발의 효력은 과세연도별로 그와 일죄의 관계에 있는 이 부분 변경 후 공소사실에도 미친다(더욱이 이 부분 변경 후 공소사실은 위 고발 내용에서 범행의 태양만 변경한 것을 뿐, 과세연도별 포탈세액에는 아무런 변동이 없다). 위 피고인들의 이 부분 주장은 이유 없다. 나. 피고인 3의 사실오인 및 법리오해 주장에 대한 판단 1) 인정사실 원심과 당심이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하면 다음의 각 사실을 인정할 수 있다. ① 피고인은 2004. 10.경부터 2009. 3.경까지 피고인 5 회사 대표이사로 재직하며 피고인 5 회사의 경영을 총괄하였다. ② 피고인은 자재팀(현 외주구매본부) 자재구매담당 이사인 공소외 4에게 협력업체와의 하도급계약을 이용하여 부외자금을 조성할 것을 지시하였고, 공소외 4는 자재부장 공소외 5에게, 공소외 5는 자재과장인 피고인 2에게, 피고인 2는 자신의 후임인 자재팀 구매담당인 피고인 4에게 각각 피고인의 위 지시를 전달하였다. ③ 이에 따라 피고인 2, 피고인 4는 입찰을 통해 협력업체와 하도급계약을 체결하는 과정에서 최저가로 입찰한 협력업체를 하도급계약의 당사자로 선정한 다음, 건설산업기본법 제31조, 같은 법 시행령 제34조가 국가, 지방자치단체 또는 공공기관이 발주자일 때 하도급계약금액이 도급금액의 82% 미만인 경우 발주자로부터 하도급계약의 적정성 심사를 받도록 규정하고 있으므로, 국가, 지방자치단체 또는 공공기관으로부터 발주받은 공사의 당초 입찰가격이 도급금액의 82%에 미달하는 경우 당해 협력업체와 당초 입찰가격대로 하도급계약을 체결하는 대신 도급금액의 82% 이상의 공사대금으로 하도급계약을 체결하되, 다만 협력업체로부터 위 공사대금과 당초 입찰가격의 차액을 회계처리 없이 현금으로 반환받기로 구두 약정하였다. ④ 피고인 2, 피고인 4는 하수급업체가 위와 같은 약정에 따른 금원을 현금으로 가져오면 영수증 등 거래기록을 남기지 않은 채 이를 직접 전달받아 부외자금 조성에 관한 별도의 장부에 기재한 다음, 상사인 공소외 5를 통해 경영지원실장인 공소외 4에게 보고한 후 피고인 5 회사의 자금관리 업무를 담당하는 경영지원본부 담당자 피고인 1에게 전달하였다. ⑤ 피고인 1은 위와 같이 전달받은 금원을 회사의 공식 장부에 기재하지 아니한 채 회사 금고에 보관하다가 대표이사의 지시에 의해 이를 출납하였다. 위와 같이 조성된 부외자금의 관리와 관련하여 피고인 1은 그 입금 시마다 각 금원의 입금일시, 금액 등을 기재한 메모지를 작성하고 그 출금 시마다 부외자금 사용부서로부터 출금일시, 금액 등이 기재된 현금보관증을 징구하였고, 두 달에 한 번 정도 대표이사에게 부외자금의 입출금 현황 및 잔액을 보고하였다. 피고인 1은 부외자금과 관련된 메모지, 현금보관증, 대표이사 보고 문건 등을 그때그때 폐기하거나 1년 정도만 보관하다가 폐기하였다. ⑥ 피고인 2, 피고인 4는 하수급업체로부터 약정 공사대금과 당초 입찰가격의 차액을 반환받는 과정에서 하수급업체가 위 차액 반환과 관련하여 추가로 부담하게 되는 법인세 등을 보전해 준다는 명목으로 피고인 5 회사가 정한 일정 정도의 수수료를 공제해 주었다. 하수급업체 중에는 기성금이 지급될 때마다 약정 금원을 반환하는 업체도 있었지만, 자금 사정 등을 이유로 그 반환을 상당 기간 지체하는 업체도 있었고, 피고인 2, 피고인 4의 반환 요구가 있어야 비로소 이를 반환하는 업체도 있었으며, 업체의 자체적인 사정, 공사비 증가 등을 이유로 그 반환을 거절하는 업체도 있었다. 하수급업체와의 반환 약정이 구두 약정에 불과할 뿐 아니라 건설산업기본법의 관련 규정을 잠탈하는 성격이 있었기 때문에, 피고인 2, 피고인 4는 하수급업체가 그 반환을 지연하거나 거부하더라도 하도급관계에서 피고인 5 회사의 우월적 지위를 이용하여 압박하는 것 이외에는 하수급업체에게 그 반환을 강제하기 어려웠다. 2) 사기 기타 부정한 행위 해당 여부 구 조세범 처벌법(2010. 1. 1. 법률 제9919호로 전부 개정되기 전의 것) 제9조 제1항에 규정된 조세포탈죄에서 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은, 조세의 포탈을 가능하게 하는 행위로서 사회통념상 부정이라고 인정되는 행위, 즉 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말한다. 따라서 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다(대법원 2012. 6. 14. 선고 2010도9871 판결 등 참조). 사기 기타 부정한 행위로써 특정 사업연도의 법인세를 포탈하였다고 하기 위해서는 당해 사업연도의 익금을 누락 혹은 과소계상하거나 가공손금을 계상 혹은 손금을 과다계상함으로써 그 사업연도의 소득금액을 줄이는 부정한 행위를 하고 나아가 무신고 또는 과소신고한 경우여야 한다(대법원 2005. 1. 14. 선고 2002도5411 판결 등 참조). 위 인정사실에 의하면, 피고인 5 회사는 하수급업체가 피고인 5 회사에 반환하는 금액을 외부에서 파악하지 못하도록 회계처리하지 않기로 하수급업체들과 합의하고, 이를 현금으로 직접 수령하는 등의 방법으로 은밀히 거래한 다음, 위와 같은 방법으로 조성된 자금을 별도의 장부나 기록으로 관리하면서 회사의 공식 장부에는 이를 누락시킴으로써 허위의 장부를 작성하고, 이에 기초하여 피고인 5 회사의 소득을 과소신고하였다. 이와 같은 행위는 적극적인 소득은닉 행위가 수반된 것으로 조세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 하는 사기 기타 부정한 행위에 해당한다. 3) 부외자금 사용 관련 손금 산입 가능 여부 가) 관련 법리 법인세법에 의하면 법인이 사업집행상의 필요에 의하여 비용을 지출한 경우 손금으로 인정받을 수 있는 항목 및 그 용인한도액은 법정되어 있으므로, 비용의 허위계상 또는 과다계상의 방법으로 공금을 정식경리에서 제외한 뒤 그 금액 상당을 손금으로 처리한 경우, 그 금액이 전부 회사의 사업집행상 필요한 용도에 사용되었더라도 그 용도를 구체적으로 밝혀 그것이 손비로 인정될 수 있는 항목이고 손금 용인한도액 내의 전액임을 입증하지 못하는 이상 조세포탈의 죄책을 면할 수 없다(대법원 2002. 9. 24. 선고 2002도2569 판결, 대법원 2007. 6. 1. 선고 2005도5772 판결 등 참조). 과세관청이 거주자의 당해 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비를 실지조사결정하면서 당초 신고에서 누락된 수입금액을 발견한 경우에 이에 대응하는 필요경비가 별도로 지출되었음이 장부나 증빙서류에 의하여 밝혀지는 등의 특별한 사정이 없는 한, 총수입금액에 대응하는 필요경비 속에 탈루된 수입금액에 대응하는 필요경비도 포함되어 있는 것으로 보아야 하고, 이 경우 누락수입에 대응하는 비용에 관한 신고를 누락하였다고 하여 그 공제를 받고자 한다면 그 비용의 필요경비 또는 손금 산입을 구하는 납세의무자가 스스로 그 누락사실을 주장·입증하여야 한다(대법원 2011. 1. 27. 선고 2010도13764 판결 등 참조). 형사소송법의 증명책임 원칙상 익금과 손금을 포함한 포탈세액에 관한 증명책임이 검사에게 있음은 분명하나, 다만 손금은 납세의무자에게 유리한 것이고 그것을 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자의 지배영역 안에 있는 것이어서 그 증명이 손쉽다는 것을 감안해 보면 납세의무자가 그에 관한 증명활동을 하지 않고 있는 손금에 대해서는 부존재의 확정을 하는 것이 마땅하므로, 손금의 존재 및 액수에 관하여는 납세의무자인 피고인 측이 제출한 증빙자료를 토대로 그 신빙성을 판단하면 충분하고, 검사가 이렇게 해서 인정된 금액을 초과하는 손금이 부존재한다는 것까지 증명하여야 하는 것은 아니다. 나) 판단 원심 및 당심이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 설령 이 사건 부외자금 중 일부가 피고인 5 회사의 사업집행에 필요한 용도에 사용되었다고 하더라도, 대부분 그 용도가 금액별로 구체적으로 밝혀져 있지 아니하여 그것이 손비로 인정될 수 있는 항목이고 손금용인한도액 내의 금액이며 나아가 그 익금을 누락한 당해 과세연도에 사용되었다는 점을 인정할 자료가 부족하므로, 이는 손금 산입의 대상이 될 수 없다. ① 피고인은 이 사건 부외자금이 모두 손금 산입이 가능한 회사 경비에 사용되었다고 주장하면서도 피고인 5 회사 임직원의 사실확인서나 진술 외에는 객관적인 증빙자료를 전혀 제출하지 못하고 있다. 피고인이 제출한 증거들에 의하더라도 그 부외자금 사용내역이 추상적인 사실관계에 기초한 추정금액에 불과한 것으로, 이를 시기별, 항목별, 금액별로 나누기 어려워 그것이 어느 연도, 어느 항목의 손금으로 인정될 수 있는지 및 그 용인한도액수를 특정할 수 없다. ② 이 사건 부외자금의 보관·관리 및 출납 업무를 담당한 피고인 1은 검찰에서 “부외자금의 사용처가 대부분 손금 부인되는 경우가 많다. 증빙서류를 첨부하여 정상적인 회계처리가 곤란한 현금성 경비로 사용하였기 때문이다. 부내자금으로 지출하면 전부 접대비 처리되어 손금부인을 당하게 된다.”라는 취지로, 원심 법정에서 “검찰에서 위와 같이 진술한 것은 과세당국에서는 매우 엄격한 잣대로 증빙을 요구하고, 그렇지 않으면 접대비로 간주하려는 경향이 강하다는 의미에서 진술하였고, 어쨌든 회계처리가 곤란한 현금성 경비로 사용하였기 때문에 대부분 손금이 부인된다고 진술한 것으로 기억한다.”라는 취지로 각 진술하였다. ③ 피고인은 이 사건 부외자금 사용처로 턴키공사와 관련한 수주활동비, 재건축·재개발 사업과 관련한 수주활동비, 회사의 각종 행사비용, 공사현장 격려금, 대내외 경조사비 등과 같은 내부경비 등에 사용하였고, 그 사용내역은 접대비, 여비교통비, 복리후생비, 광고선전비 등으로 손금 산입이 가능한 항목이라고 주장한다. 그러나 피고인이 주장하는 위와 같은 사용내역의 대부분은, 설령 당해 사용 사실이 객관적인 증빙에 의하여 확인된다고 하더라도 회사 지급규정 외의 비용으로 법인세법상 손금으로 인정되지 않거나, 접대비로 인정된다고 하더라도 피고인 5 회사는 2001년부터 2015년까지 법인세법상 인정되는 접대비 한도액을 항상 초과하여 집행하였으므로 역시 손금으로 인정될 수 없는 것이다. 4) 조세포탈의 범의 인정 여부 사기 기타 부정한 행위로 조세를 포탈함으로써 성립하는 조세포탈범은 고의범이지 목적범은 아니므로 피고인에게 조세를 회피하거나 포탈할 목적까지 가질 것을 요하는 것이 아니며, 이러한 조세포탈죄에 있어서 범의가 있다고 함은 납세의무를 지는 사람이 자기의 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하는 것을 인식하고 그 행위로 인하여 조세포탈의 결과가 발생한다는 사실을 인식하면서 부정행위를 감행하거나 하려고 하는 것이다(대법원 2006. 6. 29. 선고 2004도817 판결 등 참조). 피고인이 앞서 본 바와 같은 적극적인 소득은닉 행위를 통하여 이 사건 부외자금을 익금에서 누…